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保险理赔的中国增值税处理实践评析
2019年09月24日

我记得国内知名增值税法专家、中山大学杨小强教授曾经说过,增值税在各国落地的时候,受到各国实际情况约束以及相关公司主体的游说,增值税原理在各国具体的实践做法也是各有差异的。这一点也可以理解,毕竟税法并非什么自然科学,各国实践做法都有其一定的制度背景和合理性。但是,我们认为,抛开制度的国际差异,一项政策在运行层面必须逻辑上能够自洽,不能出现与基本法理或事实不符或存在与上位法矛盾的问题,这是政策层面应该基本遵循的原则。

1.保险理赔增值税处理的国际借鉴

对于保险理赔的进项税抵扣问题,我记得2016年金融业营改增时,毕马威曾专门给财政部、国家税务总局有过相关的国际实践的报告。当时报告中主要介绍了新西兰和澳大利亚两国的不同做法,这两种做法也体现了对于保险理赔增值税处理的不同实践:

国际上对保险业普遍采取较为宽松的流转税制度,仅部分国家/地区对财产保险业征收增值税,代表国家为澳大利亚、新西兰:

新西兰:保险公司的赔付支出按规定税率计算相应的进项税额可以抵扣;属于增值税纳税人被保险人收到赔付需要计算并缴纳销项税。

澳大利亚:保险公司支付给属于增值税纳税人被保险人的赔付支出不可以计算抵扣进项税,而支付给不属于增值税纳税人被保险人的赔付则可以计算抵扣;属于增值税纳税人被保险人收到赔付不需要计算并缴纳销项税。

由于这部分资料传递的信息有限,我没有去具体查阅新西兰和澳大利亚的增值税规定。从毕马威这份报告中传递的信息应该是,新西兰、澳大利亚的保险理赔应该都是按现金理赔方式处理。只不过新西兰允许保险公司的现金理赔支出按规定税率计算进项税抵扣,但如果取得保险理赔的属于增值税纳税人(应该是对应中国一般纳税人概念)则需要按规定税率缴纳销项税。澳大利亚的做法则是,保险公司支付给增值税纳税人(应该是对应中国一般纳税人概念)的现金理赔支出不允许抵扣进项税,那么取得现金理赔的增值税纳税人也不要缴纳增值税。但是支付给非增值税纳税人(比如个人和其他小规模纳税人)的理赔支出,保险公司可以计算进项抵扣。

从新西兰和澳大利亚的两种实践来看,最终对国家整体的增值税效果是一样的,保持增值税链条完整。但是,两种做法对税务机关征管水平的要求不一样。毫无疑问,澳大利亚的做法对税务机关的挑战更小一些。因为他直接通过保险公司识别理赔人的增值税纳税人身份就可以处理,而新西兰则依赖于税务机关对广大取得理赔支出纳税人的识别和税收征管。

2. 我国保险理赔增值税最新政策

而我们中国针对保险理赔的增值税实践是什么呢?从2016年5月1日营改增起就一直不明确,各地做法也不一。终于在今年,国家税务总局下发了2019年31号公告,明确了保险理赔的增值税处理,自此保险理赔增值税的中国实践正式出炉:

(一)提供保险雷竞技下载的纳税人以实物赔付方式承担机动车辆保险责任的,自行向车辆修理劳务提供方购进的车辆修理劳务,其进项税额可以按规定从保险公司销项税额中抵扣。

(二)提供保险雷竞技下载的纳税人以现金赔付方式承担机动车辆保险责任的,将应付给被保险人的赔偿金直接支付给车辆修理劳务提供方,不属于保险公司购进车辆修理劳务,其进项税额不得从保险公司销项税额中抵扣。

(三)纳税人提供的其他财产保险雷竞技下载,比照上述规定执行。

从31号公告来看,我们中国的保险理赔增值税实践既不同于新西兰,也不同于澳大利亚。我们将保险理赔分为了实物赔付方式和现金赔付方式:

1、实物赔付方式,货物、修理发票直接开给保险公司,由保险公司抵扣增值税进项税;

2、现金理赔,保险公司没有任何进项税抵扣。但是,文件没说完的是,现金理赔,货物和修理费发票肯定是开给车辆所有人了,如果车辆所有人是增值税一般纳税人,则应该可以抵扣增值税进项税。此时,车辆所有人取得了保险理赔金,是否需要进项税转出,这个文件没说。

对比中国做法的最终效果和新西兰、澳大利亚的差异是:

1、在实物理赔情况下,针对增值税纳税人的理赔由保险公司抵扣了进项税。而针对非增值税纳税人的理赔也由保险公司抵扣了进项税。

2、在现金理赔情况下,属于增值税一般纳税人的财产所有人取得了进项税抵扣(假设财产所有人取得现金理赔不要进项税转出),而非增值税一般纳税人没有进项抵扣,保险公司都没有进项税抵扣。

而新西兰、澳大利亚实践最终结果则是,针对增值税纳税人的理赔最终都是不能抵扣进项税的。只有针对非增值税纳税人的理赔,由保险公司计算进项税抵扣。

3. 实务理赔与现金理赔的增值税对比分析

如果中国做法和新西兰、澳大利亚做法的差异仅仅是实践上的差异,这个无所谓正不正确。但是,对于中国的这个做法,即对于实物理赔和现金理赔的差异化做法,在逻辑层面是否自洽,是否符合基本事实和上位法规定,这个值得我们关注。我就非常赞同国际增值税报告的做法,对一个税法制度,我们应该放到实践的不同场景中去验证他是否逻辑自洽和符合增值税基本原理。

我们以实物理赔为例,假设A公司(增值税一般纳税人)为公司的一台奔驰迈巴赫汽车投了财产险,支付了保险金,此时,保险公司取得保险金缴纳增值税。A公司取得保险增值税发票进项抵扣,这个没有疑问。

假设A公司的奔驰迈巴赫汽车出险了,大灯撞坏。汽车修理厂进行维修,其中大灯的费用是20万元,修理费是5万元。但是,保险公司进行核保后确定的理赔金额是18万元。此时,另外的维修费用肯定由A公司来支付。

1、如果是现金理赔,则25万的费用全部由A公司先支付,发票开给A公司,A公司进行增值税进项税抵扣。而保险公司凭A公司提供的修理发票复印件和相关核保资料,赔付A公司现金18万。此时,保险公司没有任何进项税抵扣。

2、如果是实物理赔,则18万保险费由保险公司直接支付修理厂,7万元由A公司支付修理厂。虽然我可以在开票层面,修理厂18万开票给保险公司,7万开票给A公司。但在逻辑上就存在不自洽问题:

(1)修理厂就提供了一台车的修理雷竞技下载,他怎么能给两个纳税人开票呢?假设不是雷竞技下载费,就是一个大灯,我进货一台大灯18万,我如何把这台大灯的销售发票一部分开给保险公司,一部分开给A公司。一件货物开给两个纳税人,这个在逻辑上是不自洽的,劳务也是一样。

(2)车辆的所有权是A公司,最终换的大灯还是修理,成果都是体现在A公司的车辆上的,保险公司并没有取得货物或者雷竞技下载。

(3)在实物理赔情况下,鉴于最终货物和雷竞技下载的受益人都是被保险人A公司,如果发票是开给了保险公司,保险公司抵扣了进项税,同时也要按转售货物或雷竞技下载给A公司缴纳销项税的。有人说,保险公司没有取得钱,怎么缴纳增值税呢,又不是视同销售行为。是的,这根本不是视同销售,而就是销售行为。实物理赔的情况下,应该理解为保险公司购进货物或劳务,同时将货物或劳务转售给被保险人。此时保险公司取得什么价款呢?请注意,财税[2016]36号文对于增值税的价款形式不仅包括现金,还包括其他经济利益。保险公司在出险的情况下对于,对被保险人有理赔义务。我通过实物理赔的方式,履行完了实物理赔义务,实际取得了其他经济利益(理赔债务的免除)。

所以,显而易见的是,在保险公司实物理赔的情况下,实质就是保险公司购进实物或修理劳务,最终再转售实物或修理劳务给被保险人履行理赔义务。保险公司购进实物或修理劳务环节可以抵扣进项税,但在最终理赔环节是需要缴纳销项税,并给被保险人再按照对应转售行为开具增值税发票。这才是符合交易实质和增值税法理的。这样,对于被保险人是增值税一般纳税人而言,我们实物理赔和现金理赔就不存在差异了。

本来我们也不应该因为理赔方式的不一样,就导致进项税抵扣环节不一样,从而直接导致交易双方对于抵扣利益的争抢,这不符合税收中性的原则,税收政策就影响商业模式了。

而对于非增值税一般纳税人而言,如果保险公司实物理赔按转售缴纳增值税,实际上针对非增值税一般纳税人的理赔,任何一方都没有抵扣进项税,这个和现金理赔效果一样。但对比新西兰、澳大利亚做法,针对非增值税纳税人理赔,保险公司是可以计算进项税抵扣的。

我们认为,如果保险公司实物理赔不按转售缴纳增值税,不符合增值税原理,且逻辑上也不能自洽,同时保险公司按13%抵扣进项税(但销项6%),存在不合理的进销差。同时,这直接导致了保险公司利用自身行业优势,会把中国的理赔方式基本改为实物理赔去争夺进项税抵扣。所以,我们认为这个增值税规定是不合理的,违背税制中性,也不符合上位法规定。

4.我们的建议

我们建议,对于实物理赔和现金理赔应该采用一致的增值税进项税抵扣政策,即无论是实物理赔还是现金理赔,都应该按照现金理赔的原则处理:

1、修理厂无论在实物理赔还是在现金理赔下,都应该直接开票给被保险人。

2、保险公司应该按照其实际支付给非增值税一般纳税人的理赔金额,给予增值税差额征税政策,从保费收入中扣除,而不是按照修理劳务的13%的税率进行抵扣

3、保险公司支付给增值税一般纳税人的理赔金额不允许进项税抵扣。

这样的规定才符合增值税原理,逻辑上自洽,也不存在税收政策干预商业模式,违背税制中性原则。当然,这样的规定就不是征管层面的明确,应该是财政部、税务总局联合公告来规定了。

作者:雷竞技下载税务集团合伙人/全国技术总监 赵国庆

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